企業(yè)會(huì)計(jì)舞弊可以分為一般舞弊和重大舞弊,二者具有許多共同的特點(diǎn),都是一種故意的造假行為,都是為了謀取不正當(dāng)?shù)睦妫坏,與一般會(huì)計(jì)舞弊相比,除舞弊所涉及的金額大小不同之外,重大會(huì)計(jì)舞弊還有許多明顯的特點(diǎn)。深入分析這些特點(diǎn),有利于充分發(fā)揮職業(yè)判斷在重大會(huì)計(jì)舞弊審計(jì)中的作用。
1、舞弊所謀取利益的歸屬主體不同。一般會(huì)計(jì)舞弊所謀取的不正當(dāng)利益歸屬于舞弊者個(gè)人、領(lǐng)導(dǎo)、親朋或小集體;而重大會(huì)計(jì)舞弊所謀取的不正當(dāng)利益卻歸屬于“大集體”,甚至還包括企業(yè)之外的利益主體。上市公司的會(huì)計(jì)報(bào)表做假就是最典型的例子。
2、舞弊的策劃、參與人員的范圍和素質(zhì)不同。一般會(huì)計(jì)舞弊的策劃、參與人員往往只是一個(gè)或少數(shù)幾個(gè)人,舞弊者的素質(zhì)有高有低;而重大會(huì)計(jì)舞弊則多是集體參與,策劃者都是業(yè)務(wù)水平較高的專業(yè)人員,精通業(yè)務(wù)、會(huì)計(jì)、管理、法律等相關(guān)學(xué)科的專業(yè)知識(shí)。
3、造假的方式和對(duì)象不同。會(huì)計(jì)舞弊都要通過(guò)假帳來(lái)實(shí)現(xiàn)。一般會(huì)計(jì)舞弊的造假往往只是會(huì)計(jì)憑證造假,記帳做假,或帳簿、報(bào)表數(shù)據(jù)作弊,造假的范圍較小;而重大會(huì)計(jì)舞弊的造假行為往往是高智力、全方位、深層次的,全套業(yè)務(wù)造假最為典型。
4、承擔(dān)舞弊損失的主體不同。一般會(huì)計(jì)舞弊的損失承擔(dān)主體主要是企業(yè)本身,而重大會(huì)計(jì)舞弊的損失承擔(dān)主體卻不限于企業(yè)本身,還包括投資人、貸款人,甚至?xí)拐麄(gè)國(guó)家和社會(huì)蒙受難以挽回的損失。
5、舞弊過(guò)程的復(fù)雜性、時(shí)間性和隱蔽性不同。重大會(huì)計(jì)舞弊的過(guò)程要比一般會(huì)計(jì)舞弊的過(guò)程更復(fù)雜,涉及的時(shí)間更長(zhǎng)。從單項(xiàng)審計(jì)的角度來(lái)看,重大會(huì)計(jì)舞弊的隱蔽性比一般會(huì)計(jì)舞弊的隱蔽性要強(qiáng)。
6、舞弊的發(fā)展和演變也不同。一般的舞弊,其形式和特點(diǎn)受時(shí)代和環(huán)境的影響較小,如員工的小偷小摸、貪污盜竊,發(fā)生在古今中外的案例都有相同的特征和手法。而重大會(huì)計(jì)舞弊卻有較明顯的時(shí)代特征,受環(huán)境的影響也很大,在不同的時(shí)代、不同的環(huán)境條件下,重大會(huì)計(jì)舞弊的特點(diǎn)和形式都木同。1996年的瓊民源可以通過(guò)資產(chǎn)評(píng)估的手段虛增凈資產(chǎn),而現(xiàn)在的上市公司卻不能再用此法了。上市公司、國(guó)營(yíng)企業(yè)的重大會(huì)計(jì)舞弊多是虛報(bào)業(yè)績(jī)以表功,而私營(yíng)和外資企業(yè)則多為瞞報(bào)收入和利潤(rùn)以逃稅。
二、常規(guī)審計(jì)方法在重大舞弊審計(jì)中的無(wú)條
常規(guī)的審計(jì)方法包括審閱、驗(yàn)算、核對(duì)、盤(pán)點(diǎn)、觀察、詢問(wèn)、函證、比較分析、帳戶分析和內(nèi)部控制測(cè)試等等。這些審計(jì)方法對(duì)于發(fā)現(xiàn)一般的會(huì)計(jì)舞弊是行之有效的。比如原始憑證的個(gè)別偽造,可以通過(guò)仔細(xì)審閱來(lái)發(fā)現(xiàn)其作弊痕跡;公司財(cái)物的貪污盜竊,可以通過(guò)盤(pán)點(diǎn)和對(duì)帳發(fā)現(xiàn);在往來(lái)帳上的空手套白狼事項(xiàng),可以用函證和帳戶分析方法找到證據(jù);因崗位設(shè)置不科學(xué)而產(chǎn)生的舞弊則可以通過(guò)內(nèi)部控制測(cè)試鎖定重點(diǎn)審查領(lǐng)域。
然而,在重大會(huì)計(jì)舞弊面前,這些常規(guī)審計(jì)方法卻顯得軟弱無(wú)力了。
1、內(nèi)部串通舞弊。企業(yè)重大的會(huì)計(jì)舞弊通常都是在企業(yè)管理層甚至企業(yè)領(lǐng)導(dǎo)層出面策劃并主持下進(jìn)行的。比如,通過(guò)業(yè)務(wù)造假最終達(dá)到會(huì)計(jì)造假的重大舞弊,就要由企業(yè)各相關(guān)部門進(jìn)行協(xié)調(diào)操作才能完成。企業(yè)在財(cái)政困難時(shí)期,以實(shí)際上較低的條件買進(jìn)劣質(zhì)材料、用低素質(zhì)的員工和陳舊過(guò)時(shí)的設(shè)備進(jìn)行生產(chǎn)、制造了大批量的低質(zhì)量產(chǎn)品;如果按實(shí)記帳的話,企業(yè)的資產(chǎn)質(zhì)量和財(cái)務(wù)狀況都會(huì)顯出不如人意的真實(shí)狀態(tài);相反,如果企業(yè)內(nèi)部串通作弊,那么從材料采購(gòu)開(kāi)始,直到產(chǎn)品入庫(kù)的全過(guò)程,都編制虛假單據(jù)和文件作憑證,以達(dá)到虛增存貨價(jià)值、粉飾財(cái)務(wù)狀況的舞弊目的,用常規(guī)的審計(jì)方法就難以奏效了;如果企業(yè)的內(nèi)部控制制度是健全有效的、原始憑證是真實(shí)正確的、數(shù)額計(jì)算是沒(méi)有錯(cuò)誤的,產(chǎn)品的質(zhì)量問(wèn)題很難在監(jiān)盤(pán)中發(fā)覺(jué)。
2、內(nèi)外單通舞弊。多公司操作是企業(yè)重大會(huì)計(jì)舞弊的常見(jiàn)形式之一。根據(jù)相關(guān)法律法規(guī)的規(guī)定,朋友關(guān)系不應(yīng)作為關(guān)聯(lián)關(guān)系進(jìn)行披露,即使規(guī)定應(yīng)披露,也是無(wú)法實(shí)施的。因此,如果是關(guān)聯(lián)企業(yè)內(nèi)外串通以達(dá)到作弊的目的,或者是有主管單位甚至政府機(jī)關(guān)的部門或人員參與的串通作弊,那就更使常規(guī)審計(jì)方法望而卻步了。
3、行業(yè)特色舞弊。不同性質(zhì)企業(yè)的重大會(huì)計(jì)舞弊有不同的形式和特點(diǎn),不同業(yè)務(wù)種類的企業(yè)在重大會(huì)計(jì)舞弊上也有不同的形式表現(xiàn)。比如,外資企業(yè)為了逃避增值稅和所得稅,它們會(huì)在進(jìn)口材料的購(gòu)進(jìn)計(jì)價(jià)和生產(chǎn)使用方面舞弊,會(huì)想方設(shè)法虛列成本費(fèi)用、隱瞞收入和利潤(rùn);而上市公司則相反,它們通常是要虛增業(yè)績(jī)。又比如,房地產(chǎn)企業(yè)的重大會(huì)計(jì)舞弊常常是虛列銷售以“改善”業(yè)績(jī),或者虛列成本以“合法避稅”;而金融企業(yè)則可能是隱瞞不良貸款和經(jīng)營(yíng)風(fēng)險(xiǎn)以“美化”企業(yè)的財(cái)務(wù)狀況。常規(guī)審計(jì)方法雖然適用于各種行業(yè)企業(yè)的審計(jì),但是對(duì)于這些具有行業(yè)特色的重大會(huì)計(jì)舞弊的審計(jì)卻是不夠有力的。
4、時(shí)代特色舞弊。監(jiān)管與舞弊是一對(duì)不斷發(fā)展變化的矛盾,監(jiān)管者根據(jù)舞弊的特點(diǎn)制訂監(jiān)管方法,舞弊者不得不探索出新的舞弊方法,監(jiān)管者根據(jù)舞弊的新特點(diǎn)又制訂新的監(jiān)管方法,舞弊者根據(jù)新的條件又找到了舞弊之法……。重大會(huì)計(jì)舞弊的時(shí)代特色在上市公司的舞弊中表現(xiàn)得最為突出,在不同的時(shí)期,上市公司通過(guò)資產(chǎn)評(píng)估、關(guān)聯(lián)交易、損失和費(fèi)用掛帳、虛假合同、資產(chǎn)交易等不同途徑達(dá)到舞弊目的的現(xiàn)象都相當(dāng)?shù)钠毡樾。常?guī)審計(jì)方法只是針對(duì)常規(guī)業(yè)務(wù)才有效,對(duì)于這些經(jīng)常變化的舞弊行為,常規(guī)審計(jì)方法就很難取得理想的效果。
5、高科技舞弊。高科技舞弊有三種類型:
第一,用高科技手段造假;
第二,利用財(cái)務(wù)軟件技術(shù)做假帳;
第三,在高科技產(chǎn)品上做假。
所有三種類型的舞弊都幾乎可以做到“天衣無(wú)縫”,也都是常規(guī)審計(jì)方法所難以識(shí)別的。
6、高智力舞弊。高智力舞弊就是打政策的擦邊球,鉆法律、法規(guī)、監(jiān)管的空子,通過(guò)精心的策劃,達(dá)到似是而非的舞弊目的。比如企業(yè)資金的挪用,有的企業(yè)股東單位將投入企業(yè)的資本金,以“備用金”或“往來(lái)帳款”的形式收回用之他處;有的企業(yè)將籌集到的經(jīng)營(yíng)資金以項(xiàng)目投資的名義為合法外衣,實(shí)際上卻是在帳外運(yùn)作。常規(guī)審計(jì)方法對(duì)此類舞弊的揭露也是心有余而力不足的。
三、職業(yè)判斷在重大舞弊審計(jì)中的獨(dú)特作用
職業(yè)判斷在重大會(huì)計(jì)舞弊審計(jì)中的作用主要表現(xiàn)在審計(jì)計(jì)劃和審計(jì)實(shí)施兩個(gè)階段。
在審計(jì)計(jì)劃階段,首先要利用注冊(cè)會(huì)計(jì)師的職業(yè)判斷,分析被審計(jì)單位的行業(yè)特點(diǎn),確定重大會(huì)計(jì)舞弊可能存在的業(yè)務(wù)和帳務(wù)領(lǐng)域;其次,要利用職業(yè)判斷分析重大會(huì)計(jì)舞弊的最新變化情況,并判斷被審計(jì)單位是否也存在類似的舞弊現(xiàn)象;第三,在了解被審計(jì)單位的基本情況、研究被審計(jì)單位的內(nèi)部控制時(shí),要利用一、企業(yè)重大會(huì)計(jì)舞弊的特點(diǎn)分析
企業(yè)會(huì)計(jì)舞弊可以分為一般舞弊和重大舞弊,二者具有許多共同的特點(diǎn),都是一種故意的造假行為,都是為了謀取不正當(dāng)?shù)睦妫坏,與一般會(huì)計(jì)舞弊相比,除舞弊所涉及的金額大小不同之外,重大會(huì)計(jì)舞弊還有許多明顯的特點(diǎn)。深入分析這些特點(diǎn),有利于充分發(fā)揮職業(yè)判斷在重大會(huì)計(jì)舞弊審計(jì)中的作用。
1、舞弊所謀取利益的歸屬主體不同。一般會(huì)計(jì)舞弊所謀取的不正當(dāng)利益歸屬于舞弊者個(gè)人、領(lǐng)導(dǎo)、親朋或小集體;而重大會(huì)計(jì)舞弊所謀取的不正當(dāng)利益卻歸屬于“大集體”,甚至還包括企業(yè)之外的利益主體。上市公司的會(huì)計(jì)報(bào)表做假就是最典型的例子。
2、舞弊的策劃、參與人員的范圍和素質(zhì)不同。一般會(huì)計(jì)舞弊的策劃、參與人員往往只是一個(gè)或少數(shù)幾個(gè)人,舞弊者的素質(zhì)有高有低;而重大會(huì)計(jì)舞弊則多是集體參與,策劃者都是業(yè)務(wù)水平較高的專業(yè)人員,精通業(yè)務(wù)、會(huì)計(jì)、管理、法律等相關(guān)學(xué)科的專業(yè)知識(shí)。
3、造假的方式和對(duì)象不同。會(huì)計(jì)舞弊都要通過(guò)假帳來(lái)實(shí)現(xiàn)。一般會(huì)計(jì)舞弊的造假往往只是會(huì)計(jì)憑證造假,記帳做假,或帳簿、報(bào)表數(shù)據(jù)作弊,造假的范圍較小;而重大會(huì)計(jì)舞弊的造假行為往往是高智力、全方位、深層次的,全套業(yè)務(wù)造假最為典型。
4、承擔(dān)舞弊損失的主體不同。一般會(huì)計(jì)舞弊的損失承擔(dān)主體主要是企業(yè)本身,而重大會(huì)計(jì)舞弊的損失承擔(dān)主體卻不限于企業(yè)本身,還包括投資人、貸款人,甚至?xí)拐麄(gè)國(guó)家和社會(huì)蒙受難以挽回的損失。
5、舞弊過(guò)程的復(fù)雜性、時(shí)間性和隱蔽性不同。重大會(huì)計(jì)舞弊的過(guò)程要比一般會(huì)計(jì)舞弊的過(guò)程更復(fù)雜,涉及的時(shí)間更長(zhǎng)。從單項(xiàng)審計(jì)的角度來(lái)看,重大會(huì)計(jì)舞弊的隱蔽性比一般會(huì)計(jì)舞弊的隱蔽性要強(qiáng)。
6、舞弊的發(fā)展和演變也不同。一般的舞弊,其形式和特點(diǎn)受時(shí)代和環(huán)境的影響較小,如員工的小偷小摸、貪污盜竊,發(fā)生在古今中外的案例都有相同的特征和手法。而重大會(huì)計(jì)舞弊卻有較明顯的時(shí)代特征,受環(huán)境的影響也很大,在不同的時(shí)代、不同的環(huán)境條件下,重大會(huì)計(jì)舞弊的特點(diǎn)和形式都木同。1996年的瓊民源可以通過(guò)資產(chǎn)評(píng)估的手段虛增凈資產(chǎn),而現(xiàn)在的上市公司卻不能再用此法了。上市公司、國(guó)營(yíng)企業(yè)的重大會(huì)計(jì)舞弊多是虛報(bào)業(yè)績(jī)以表功,而私營(yíng)和外資企業(yè)則多為瞞報(bào)收入和利潤(rùn)以逃稅。
二、常規(guī)審計(jì)方法在重大舞弊審計(jì)中的無(wú)條
常規(guī)的審計(jì)方法包括審閱、驗(yàn)算、核對(duì)、盤(pán)點(diǎn)、觀察、詢問(wèn)、函證、比較分析、帳戶分析和內(nèi)部控制測(cè)試等等。這些審計(jì)方法對(duì)于發(fā)現(xiàn)一般的會(huì)計(jì)舞弊是行之有效的。比如原始憑證的個(gè)別偽造,可以通過(guò)仔細(xì)審閱來(lái)發(fā)現(xiàn)其作弊痕跡;公司財(cái)物的貪污盜竊,可以通過(guò)盤(pán)點(diǎn)和對(duì)帳發(fā)現(xiàn);在往來(lái)帳上的空手套白狼事項(xiàng),可以用函證和帳戶分析方法找到證據(jù);因崗位設(shè)置不科學(xué)而產(chǎn)生的舞弊則可以通過(guò)內(nèi)部控制測(cè)試鎖定重點(diǎn)審查領(lǐng)域。
然而,在重大會(huì)計(jì)舞弊面前,這些常規(guī)審計(jì)方法卻顯得軟弱無(wú)力了。
1、內(nèi)部串通舞弊。企業(yè)重大的會(huì)計(jì)舞弊通常都是在企業(yè)管理層甚至企業(yè)領(lǐng)導(dǎo)層出面策劃并主持下進(jìn)行的。比如,通過(guò)業(yè)務(wù)造假最終達(dá)到會(huì)計(jì)造假的重大舞弊,就要由企業(yè)各相關(guān)部門進(jìn)行協(xié)調(diào)操作才能完成。企業(yè)在財(cái)政困難時(shí)期,以實(shí)際上較低的條件買進(jìn)劣質(zhì)材料、用低素質(zhì)的員工和陳舊過(guò)時(shí)的設(shè)備進(jìn)行生產(chǎn)、制造了大批量的低質(zhì)量產(chǎn)品;如果按實(shí)記帳的話,企業(yè)的資產(chǎn)質(zhì)量和財(cái)務(wù)狀況都會(huì)顯出不如人意的真實(shí)狀態(tài);相反,如果企業(yè)內(nèi)部串通作弊,那么從材料采購(gòu)開(kāi)始,直到產(chǎn)品入庫(kù)的全過(guò)程,都編制虛假單據(jù)和文件作憑證,以達(dá)到虛增存貨價(jià)值、粉飾財(cái)務(wù)狀況的舞弊目的,用常規(guī)的審計(jì)方法就難以奏效了;如果企業(yè)的內(nèi)部控制制度是健全有效的、原始憑證是真實(shí)正確的、數(shù)額計(jì)算是沒(méi)有錯(cuò)誤的,產(chǎn)品的質(zhì)量問(wèn)題很難在監(jiān)盤(pán)中發(fā)覺(jué)。
2、內(nèi)外單通舞弊。多公司操作是企業(yè)重大會(huì)計(jì)舞弊的常見(jiàn)形式之一。根據(jù)相關(guān)法律法規(guī)的規(guī)定,朋友關(guān)系不應(yīng)作為關(guān)聯(lián)關(guān)系進(jìn)行披露,即使規(guī)定應(yīng)披露,也是無(wú)法實(shí)施的。因此,如果是關(guān)聯(lián)企業(yè)內(nèi)外串通以達(dá)到作弊的目的,或者是有主管單位甚至政府機(jī)關(guān)的部門或人員參與的串通作弊,那就更使常規(guī)審計(jì)方法望而卻步了。
3、行業(yè)特色舞弊。不同性質(zhì)企業(yè)的重大會(huì)計(jì)舞弊有不同的形式和特點(diǎn),不同業(yè)務(wù)種類的企業(yè)在重大會(huì)計(jì)舞弊上也有不同的形式表現(xiàn)。比如,外資企業(yè)為了逃避增值稅和所得稅,它們會(huì)在進(jìn)口材料的購(gòu)進(jìn)計(jì)價(jià)和生產(chǎn)使用方面舞弊,會(huì)想方設(shè)法虛列成本費(fèi)用、隱瞞收入和利潤(rùn);而上市公司則相反,它們通常是要虛增業(yè)績(jī)。又比如,房地產(chǎn)企業(yè)的重大會(huì)計(jì)舞弊常常是虛列銷售以“改善”業(yè)績(jī),或者虛列成本以“合法避稅”;而金融企業(yè)則可能是隱瞞不良貸款和經(jīng)營(yíng)風(fēng)險(xiǎn)以“美化”企業(yè)的財(cái)務(wù)狀況。常規(guī)審計(jì)方法雖然適用于各種行業(yè)企業(yè)的審計(jì),但是對(duì)于這些具有行業(yè)特色的重大會(huì)計(jì)舞弊的審計(jì)卻是不夠有力的。
4、時(shí)代特色舞弊。監(jiān)管與舞弊是一對(duì)不斷發(fā)展變化的矛盾,監(jiān)管者根據(jù)舞弊的特點(diǎn)制訂監(jiān)管方法,舞弊者不得不探索出新的舞弊方法,監(jiān)管者根據(jù)舞弊的新特點(diǎn)又制訂新的監(jiān)管方法,舞弊者根據(jù)新的條件又找到了舞弊之法……。重大會(huì)計(jì)舞弊的時(shí)代特色在上市公司的舞弊中表現(xiàn)得最為突出,在不同的時(shí)期,上市公司通過(guò)資產(chǎn)評(píng)估、關(guān)聯(lián)交易、損失和費(fèi)用掛帳、虛假合同、資產(chǎn)交易等不同途徑達(dá)到舞弊目的的現(xiàn)象都相當(dāng)?shù)钠毡樾。常?guī)審計(jì)方法只是針對(duì)常規(guī)業(yè)務(wù)才有效,對(duì)于這些經(jīng)常變化的舞弊行為,常規(guī)審計(jì)方法就很難取得理想的效果。
5、高科技舞弊。高科技舞弊有三種類型:第一,用高科技手段造假;第二,利用財(cái)務(wù)軟件技術(shù)做假帳;第三,在高科技產(chǎn)品上做假。所有三種類型的舞弊都幾乎可以做到“天衣無(wú)縫”,也都是常規(guī)審計(jì)方法所難以識(shí)別的。
6、高智力舞弊。高智力舞弊就是打政策的擦邊球,鉆法律、法規(guī)、監(jiān)管的空子,通過(guò)精心的策劃,達(dá)到似是而非的舞弊目的。比如企業(yè)資金的挪用,有的企業(yè)股東單位將投入企業(yè)的資本金,以“備用金”或“往來(lái)帳款”的形式收回用之他處;有的企業(yè)將籌集到的經(jīng)營(yíng)資金以項(xiàng)目投資的名義為合法外衣,實(shí)際上卻是在帳外運(yùn)作。常規(guī)審計(jì)方法對(duì)此類舞弊的揭露也是心有余而力不足的。
三、職業(yè)判斷在重大舞弊審計(jì)中的獨(dú)特作用
職業(yè)判斷在重大會(huì)計(jì)舞弊審計(jì)中的作用主要表現(xiàn)在審計(jì)計(jì)劃和審計(jì)實(shí)施兩個(gè)階段。
在審計(jì)計(jì)劃階段,首先要利用注冊(cè)會(huì)計(jì)師的職業(yè)判斷,分析被審計(jì)單位的行業(yè)特點(diǎn),確定重大會(huì)計(jì)舞弊可能存在的業(yè)務(wù)和帳務(wù)領(lǐng)域;其次,要利用職業(yè)判斷分析重大會(huì)計(jì)舞弊的最新變化情況,并判斷被審計(jì)單位是否也存在類似的舞弊現(xiàn)象;第三,在了解被審計(jì)單位的基本情況、研究被審計(jì)單位的內(nèi)部控制時(shí),要利用職業(yè)判斷分析被審計(jì)單位內(nèi)部控制方面存在的缺陷。經(jīng)過(guò)這些分析后,在制定審計(jì)計(jì)劃、分派審計(jì)工作時(shí),就要利用職業(yè)判斷提高計(jì)劃和組織的精密性,確保重大會(huì)計(jì)舞弊被全面覆蓋。
在審計(jì)實(shí)施階段,注冊(cè)會(huì)計(jì)師要利用職業(yè)判斷能力捕捉重大舞弊的蛛絲馬跡、分析重大舞弊的可能性、獲取有力的審計(jì)證據(jù)。舞弊審計(jì)的一般方法是在發(fā)現(xiàn)舞弊跡象后追加實(shí)施延伸審計(jì)程序,如突擊盤(pán)點(diǎn)、對(duì)供應(yīng)商或客戶重新調(diào)查、作深入的分析性復(fù)核等等。對(duì)于注冊(cè)會(huì)計(jì)師來(lái)說(shuō),實(shí)施延伸審計(jì)程序有兩方面的風(fēng)險(xiǎn):一方面要增加審計(jì)成本,如果實(shí)施延伸審計(jì)程序后沒(méi)有發(fā)現(xiàn)舞弊的事實(shí),審計(jì)成本的增加是不劃算的;另一方面,會(huì)影響客戶關(guān)系,如果舞弊跡象識(shí)別出錯(cuò),實(shí)施延伸審計(jì)程序會(huì)影響注冊(cè)會(huì)計(jì)師的形象和聲譽(yù),客戶會(huì)認(rèn)為該注冊(cè)會(huì)計(jì)師水平或思想有問(wèn)題,進(jìn)而投訴或考慮更換會(huì)計(jì)師事務(wù)所。在市場(chǎng)經(jīng)濟(jì)條件下,這兩方面的風(fēng)險(xiǎn)對(duì)會(huì)計(jì)師事務(wù)所都是十分不利的。但是,如果不實(shí)施延伸審計(jì)程序,就無(wú)法獲得有力的審計(jì)證據(jù),很有可能得出錯(cuò)誤的審計(jì)結(jié)論,這方面的風(fēng)險(xiǎn)同樣對(duì)會(huì)計(jì)師事務(wù)所極為不利。由此可見(jiàn),在審計(jì)外勤工作中,識(shí)別、分析舞弊跡象并作出是否存在重大會(huì)計(jì)舞弊的判斷時(shí),職業(yè)判斷能力具有至關(guān)重要的作用。要想成功規(guī)避前述風(fēng)險(xiǎn),必須依賴注冊(cè)會(huì)計(jì)師過(guò)硬的職業(yè)判斷能力。
在實(shí)施延伸審計(jì)程序以獲取證據(jù)的過(guò)程中,職業(yè)判斷仍然起著十分關(guān)鍵的作用。取證方法的設(shè)計(jì)與選擇、證據(jù)效力的辨別都離不開(kāi)高超的職業(yè)判斷能力。只有充分發(fā)揮職業(yè)判斷的作用,才能以最高的效率、最低的成本取得最有力的審計(jì)證據(jù)。相反,如果讓一個(gè)缺乏職業(yè)判斷能力的審計(jì)人員去完成延伸審計(jì)程序,就會(huì)事倍功半或功敗垂成,甚至適得其反。
四、在舞弊審計(jì)中如何用好職業(yè)判斷
重大會(huì)計(jì)舞弊的審計(jì)對(duì)注冊(cè)會(huì)計(jì)師的業(yè)務(wù)水平提出了很高的要求,知識(shí)的深度和廣度、經(jīng)驗(yàn)的豐富程度、執(zhí)業(yè)技能的精熟程度等等都影響到注冊(cè)會(huì)計(jì)師在重大會(huì)計(jì)舞弊審計(jì)方面的能力。重大會(huì)計(jì)舞弊的審計(jì)對(duì)注冊(cè)會(huì)計(jì)師的職業(yè)道德提出了更高的要求,會(huì)計(jì)舞弊都有明確的經(jīng)濟(jì)利益目標(biāo),將重大會(huì)計(jì)舞弊揭示出來(lái),要求注冊(cè)會(huì)計(jì)師能夠經(jīng)受住利誘、威脅等考驗(yàn)。
職業(yè)判斷能力是注冊(cè)會(huì)計(jì)師學(xué)識(shí)、經(jīng)驗(yàn)、能力和道德水平的綜合反映,缺乏職業(yè)判斷能力的審計(jì)人員是無(wú)法做好舞弊審計(jì)工作的。比如,一個(gè)在校成績(jī)十分優(yōu)秀的會(huì)計(jì)專業(yè)畢業(yè)生,如果不積累豐富的工作經(jīng)驗(yàn),沒(méi)有豐富的社會(huì)閱歷,他在審計(jì)過(guò)程中就無(wú)法識(shí)別會(huì)計(jì)舞弊的各種跡象;一個(gè)道德水平低下的注冊(cè)會(huì)計(jì)師,處處為舞弊者利益著想,甚至為舞弊者出謀劃策,他怎么能將舞弊揭示出來(lái)呢!
其實(shí),被審計(jì)單位未揭示出來(lái)的重大會(huì)計(jì)舞弊,無(wú)論是對(duì)注冊(cè)會(huì)計(jì)師還是對(duì)會(huì)計(jì)師事務(wù)所等實(shí)施審計(jì)的單位來(lái)說(shuō),都是一個(gè)巨大的活火山。因此,提高審計(jì)從業(yè)人員的綜合素質(zhì),制定科學(xué)的業(yè)務(wù)委派制度和業(yè)務(wù)質(zhì)量控制程序,對(duì)于充分發(fā)揮職業(yè)判斷能力在重大會(huì)計(jì)舞弊審計(jì)中的作用是十分重要的。職業(yè)判斷分析被審計(jì)單位內(nèi)部控制方面存在的缺陷。經(jīng)過(guò)這些分析后,在制定審計(jì)計(jì)劃、分派審計(jì)工作時(shí),就要利用職業(yè)判斷提高計(jì)劃和組織的精密性,確保重大會(huì)計(jì)舞弊被全面覆蓋。
在審計(jì)實(shí)施階段,注冊(cè)會(huì)計(jì)師要利用職業(yè)判斷能力捕捉重大舞弊的蛛絲馬跡、分析重大舞弊的可能性、獲取有力的審計(jì)證據(jù)。舞弊審計(jì)的一般方法是在發(fā)現(xiàn)舞弊跡象后追加實(shí)施延伸審計(jì)程序,如突擊盤(pán)點(diǎn)、對(duì)供應(yīng)商或客戶重新調(diào)查、作深入的分析性復(fù)核等等。對(duì)于注冊(cè)會(huì)計(jì)師來(lái)說(shuō),實(shí)施延伸審計(jì)程序有兩方面的風(fēng)險(xiǎn):一方面要增加審計(jì)成本,如果實(shí)施延伸審計(jì)程序后沒(méi)有發(fā)現(xiàn)舞弊的事實(shí),審計(jì)成本的增加是不劃算的;另一方面,會(huì)影響客戶關(guān)系,如果舞弊跡象識(shí)別出錯(cuò),實(shí)施延伸審計(jì)程序會(huì)影響注冊(cè)會(huì)計(jì)師的形象和聲譽(yù),客戶會(huì)認(rèn)為該注冊(cè)會(huì)計(jì)師水平或思想有問(wèn)題,進(jìn)而投訴或考慮更換會(huì)計(jì)師事務(wù)所。在市場(chǎng)經(jīng)濟(jì)條件下,這兩方面的風(fēng)險(xiǎn)對(duì)會(huì)計(jì)師事務(wù)所都是十分不利的。但是,如果不實(shí)施延伸審計(jì)程序,就無(wú)法獲得有力的審計(jì)證據(jù),很有可能得出錯(cuò)誤的審計(jì)結(jié)論,這方面的風(fēng)險(xiǎn)同樣對(duì)會(huì)計(jì)師事務(wù)所極為不利。由此可見(jiàn),在審計(jì)外勤工作中,識(shí)別、分析舞弊跡象并作出是否存在重大會(huì)計(jì)舞弊的判斷時(shí),職業(yè)判斷能力具有至關(guān)重要的作用。要想成功規(guī)避前述風(fēng)險(xiǎn),必須依賴注冊(cè)會(huì)計(jì)師過(guò)硬的職業(yè)判斷能力。
在實(shí)施延伸審計(jì)程序以獲取證據(jù)的過(guò)程中,職業(yè)判斷仍然起著十分關(guān)鍵的作用。取證方法的設(shè)計(jì)與選擇、證據(jù)效力的辨別都離不開(kāi)高超的職業(yè)判斷能力。只有充分發(fā)揮職業(yè)判斷的作用,才能以最高的效率、最低的成本取得最有力的審計(jì)證據(jù)。相反,如果讓一個(gè)缺乏職業(yè)判斷能力的審計(jì)人員去完成延伸審計(jì)程序,就會(huì)事倍功半或功敗垂成,甚至適得其反。
五、在舞弊審計(jì)中如何用好職業(yè)判斷
重大會(huì)計(jì)舞弊的審計(jì)對(duì)注冊(cè)會(huì)計(jì)師的業(yè)務(wù)水平提出了很高的要求,知識(shí)的深度和廣度、經(jīng)驗(yàn)的豐富程度、執(zhí)業(yè)技能的精熟程度等等都影響到注冊(cè)會(huì)計(jì)師在重大會(huì)計(jì)舞弊審計(jì)方面的能力。重大會(huì)計(jì)舞弊的審計(jì)對(duì)注冊(cè)會(huì)計(jì)師的職業(yè)道德提出了更高的要求,會(huì)計(jì)舞弊都有明確的經(jīng)濟(jì)利益目標(biāo),將重大會(huì)計(jì)舞弊揭示出來(lái),要求注冊(cè)會(huì)計(jì)師能夠經(jīng)受住利誘、威脅等考驗(yàn)。
職業(yè)判斷能力是注冊(cè)會(huì)計(jì)師學(xué)識(shí)、經(jīng)驗(yàn)、能力和道德水平的綜合反映,缺乏職業(yè)判斷能力的審計(jì)人員是無(wú)法做好舞弊審計(jì)工作的。比如,一個(gè)在校成績(jī)十分優(yōu)秀的會(huì)計(jì)專業(yè)畢業(yè)生,如果不積累豐富的工作經(jīng)驗(yàn),沒(méi)有豐富的社會(huì)閱歷,他在審計(jì)過(guò)程中就無(wú)法識(shí)別會(huì)計(jì)舞弊的各種跡象;一個(gè)道德水平低下的注冊(cè)會(huì)計(jì)師,處處為舞弊者利益著想,甚至為舞弊者出謀劃策,他怎么能將舞弊揭示出來(lái)呢!
其實(shí),被審計(jì)單位未揭示出來(lái)的重大會(huì)計(jì)舞弊,無(wú)論是對(duì)注冊(cè)會(huì)計(jì)師還是對(duì)會(huì)計(jì)師事務(wù)所等實(shí)施審計(jì)的單位來(lái)說(shuō),都是一個(gè)巨大的活火山。因此,提高審計(jì)從業(yè)人員的綜合素質(zhì),制定科學(xué)的業(yè)務(wù)委派制度和業(yè)務(wù)質(zhì)量控制程序,對(duì)于充分發(fā)揮職業(yè)判斷能力在重大會(huì)計(jì)舞弊審計(jì)中的作用是十分重要的。
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